1. Le riduzioni. Tra le ipotesi di riduzione di maggiore interesse per gli enti non profit si segnalano quella relativa ai fabbricati storici e quella prevista per i fabbricati inagibili; in entrambi i casi l’agevolazione consiste nella riduzione del 50% della base imponibile (co. 747, lett. a e lett. b).

 

a) I fabbricati storici. La riduzione riguarda i fabbricati storico-artistici disciplinati dal Codice dei beni culturali e del paesaggio, il D.Lgs. 42/2004. Si tratta dei fabbricati appartenenti a tutti gli enti pubblici e «a persone giuridiche private senza fine di lucro, ivi compresi gli enti ecclesiastici civilmente riconosciuti, che presentano interesse artistico, storico, archeologico o etnoantropologico» (art. 10, co. 1) «che siano opera di autore non più vivente e la cui esecuzione risalga ad oltre settanta anni» (art. 12, co. 1). Questi immobili sono, per presunzione di legge, soggetti a tutela fino a quando non sia stata effettuata la cosiddetta “verifica di interesse” di cui all’articolo 12 che, se positiva, conferma l’assoggettamento alla tutela e, se negativa li “libera”, da quel momento in poi. La validità della presunzione di interesse ai fini del diritto alla riduzione Imu è confermata dall’Ordinanza della Corte di Cassazione 24 settembre 2020, n. 20131 che ammette l’agevolazione anche in assenza «di un formale provvedimento che riconosca l’interesse culturale, emesso dall’autorità amministrativa ai sensi del citato D.Lgs. n. 42 del 2004, art. 13» in quanto «tale presunzione sussiste poi fino a quando non sia stata effettuata una verifica da parte del Ministero competente, che può avvenire d’ufficio o su istanza dei soggetti a cui le cose appartengono, circa la effettiva sussistenza dell’interesse culturale del bene (D.Lgs. n. 42 del 2004, art. 12, comma 2), ma nel senso che è destinata a venire meno nella sola ipotesi in cui, all’esito della verifica sul bene, non dovesse essere riscontrato alcun interesse culturale».

 

L’esenzione prevista dalla lettera g) riguarda gli immobili posseduti e utilizzati dagli enti non commerciali e destinati esclusivamente allo svolgimento, con modalità non commerciali, di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché alle attività di religione e culto, come definite dall’articolo 16, lettera a), della L. 222/1985.

 

Per usufruire dell’esenzione viene richiesta l’introduzione negli statuti delle clausole di non lucratività previste dall’articolo 3 del D.M. 200/2012:

a) il divieto di distribuire, anche in modo indiretto, utili e avanzi di gestione nonché fondi, riserve o capitale durante la vita dell’ente, in favore di amministratori, soci,  partecipanti, lavoratori o collaboratori, a meno che la destinazione o la distribuzione non siano imposte per legge, ovvero siano effettuate a favore di enti che per legge, statuto o regolamento, fanno parte della medesima e unitaria struttura e svolgono la stessa attività oppure altre attività istituzionali direttamente e specificamente previste dalla normativa vigente;

b) l’obbligo di reinvestire utili e avanzi di gestione esclusivamente per lo sviluppo delle attività funzionali al perseguimento dello scopo istituzionale;

c) l’obbligo di devolvere il patrimonio dell’ente non commerciale in caso di suo scioglimento per qualunque causa, ad altro ente non commerciale che svolga un’analoga attività istituzionale, salvo diversa destinazione imposta dalla legge.

Gli enti ecclesiastici in luogo delle modifiche statutarie devono recepire le clausole adottando un regolamento che deve essere registrato all’Agenzia delle entrate (cfr.Ris. 1 del 3.12.2012).

 

Altra condizione necessaria per l’accesso all’esenzione è che le attività devono essere «svolte con modalità non commerciali”, così come individuate dall’articolo 4 del D.M. 200/2012 in cui sono stabiliti i cosiddetti requisiti di settore che prescrivono precise caratteristiche di svolgimento e vengono fissati limiti di carattere economico. Le Istruzioni alla compilazione della dichiarazione riportano dettagliatamente i requisiti richiesti per ciascuna delle attività indicate dalla norma.

 

Tra le particolarità di questa ipotesi di esenzione va segnalato il trattamento delle unità immobiliari utilizzate promiscuamente sia per le attività agevolate che per altre attività; in questi casi è possibile conservare una parte di esenzione e assoggettare a tassazione solo una percentuale del valore dell’immobile. Per determinare la quota da tassare occorre applicare i criteri stabiliti dall’articolo 5 del D.M. 200/2012: quelli dello spazio, delle teste e del tempo. Nel primo caso il rapporto è determinato dalla superficie destinata allo svolgimento delle attività diverse da quelle meritevoli, rispetto alla superficie totale dell’immobile, nel secondo caso dal numero dei soggetti nei confronti dei quali le attività sono svolte con modalità commerciali rispetto al numero complessivo dei soggetti verso i quali l’attività è svolta, nel terzo caso si prendono in considerazione i giorni durante i quali l’unità immobiliare è utilizzata per attività non esenti rispetto ai 365 giorni dell’anno. Va notato che i tre criteri possono essere cumulati, riducendo così la percentuale di imponibilità.

 

Ai fini dell’esenzione la norma in vigore dal 2020 richiede la coincidenza tra proprietario ed utilizzatore eliminando così del tutto la possibilità di usufruire dell’esenzione per gli immobili non utilizzati direttamente dall’ente proprietario, compresi quelli concessi in comodato ad altri enti non commerciali per lo svolgimento delle suddette attività. A questo proposito occorre segnalare che la Legge di Bilancio 2024 contiene una norma di interpretazione autentica nella quale si stabilisce che «gli immobili si intendono posseduti anche nel caso in cui sono concessi in comodato» ad un ente non commerciale che sia «funzionalmente o strutturalmente collegato al concedente», a condizione che il comodatario svolga nell’immobile esclusivamente le attività socialmente rilevanti individuate dalla norma, con modalità non commerciali (cfr. L. 213/2023, art. 1, co. 71, lett. a). Le Istruzioni alla compilazione della dichiarazione  contengono utili approfondimenti e opportuni suggerimenti pratici circa la natura del collegamento funzionale e di quello strutturale alle quali si rinvia.

 

Va sottolineato che la norma di interpretazione autentica non interferisce con la facoltà consentita ai comuni di prevedere per via regolamentare di superare la necessità della coincidenza tra proprietario e utilizzatore stabilendo il permanere dell’esenzione «per l’immobile dato in comodato gratuito al comune o ad altro ente territoriale, o ad ente non commerciale, esclusivamente per l’esercizio dei rispettivi scopi istituzionali o statutari» (L 160/2019, art. 1, co. 777, lett. c).

 

La Legge di Bilancio 2024 è intervenuta, sempre con una norma di interpretazione autentica, anche a proposito della necessità che gli immobili siano “utilizzati” per le attività agevolate stabilendo che «gli immobili si intendono utilizzati quando sono strumentali» allo svolgimento delle attività meritevoli «anche in assenza di esercizio attuale delle attività stesse, purché essa non determini la cessazione definitiva della strumentalità». Il mancato utilizzo, quindi, non comporta più la perdita dell’esenzione, purché si tratti di una situazione transitoria che non incida sulla strumentalità dell’immobile rispetto allo svolgimento delle attività agevolate.

3. La dichiarazione. A proposito della dichiarazione va anzitutto segnalato che il modello da utilizzare, denominato “Imu ENC”, non è più quello dello scorso anno, ma quello approvato con il Decreto del Ministero dell’economia e delle finanze dello scorso 29 aprile unitamente al modello “Imu/IMPi” destinato agli enti commerciali e alle persone fisiche ed alla denuncia delle piattaforme marine. Come accennato sopra gli enti non commerciali devono presentare la dichiarazione ogni anno, anche in assenza di variazioni rispetto all’anno precedente, comprendendovi tutti gli immobili posseduti, compresi quelli esenti (cfr. co. 770). Tale particolarità è confermata anche nelle Istruzioni alla compilazione del modello: «il comma 770 prevede espressamente che la dichiarazione in argomento deve essere presentata ogni anno diversamente quindi da quello che avviene per l’altra tipologia di dichiarazione Imu/IMPi». Viene inoltre chiarito che la dichiarazione Imu ENC è l’unico modello che deve essere utilizzato dagli enti non commerciali «per tutti gli immobili di cui sono in possesso, non solo quindi per gli immobili in cui si svolge una delle attività cosiddette meritevoli di cui all’art. 7, comma 1, lett. i), del D. Lgs. n. 504 del 1992, con modalità commerciali, ma anche per quelli in cui non svolgono attività meritevoli».

 

Questa peculiarità «rispetto ai soggetti (persone fisiche ed enti commerciali) obbligati a presentare il diverso modello dichiarativo emerge chiaramente dalla lettura combinata dei due commi 769 e 770. Il primo, infatti, prevede espressamente che siano esclusi i soggetti di cui all’art. 1, comma 759, lett. g), i quali, ai sensi del successivo comma 770, devono compilare il modello dichiarativo dedicato». Il modello oltre il frontespizio, nel quale indicare i dati del contribuente, è composto dai quadri A, B, C, D.

 

Gli immobili vanno inseriti nei Quadri A e B; le Istruzioni chiariscono che «Il “Quadro A” deve essere compilato anche nel caso di possesso da parte dell’ENC di immobili esenti. Tale circostanza si verifica quando, il soggetto passivo possiede immobili che godono di esenzioni diverse da quella tipica di cui al citato art. 7, comma 1 lett. i) del D. Lgs. n. 504 del 1992, che si riscontrano in quelle relative al campo 14 “Esenzioni”». Quindi nel Quadro A vanno indicati sia gli immobili totalmente imponibili sia quelli totalmente esenti, ma diversi da quelli nei quali si svolgono le attività socialmente rilevanti di cui alla lett. g); a questi, infatti, è riservato il Quadro B nel quale andranno inseriti sia nel caso di uso esclusivo per le attività agevolate, con la conseguente posizione di immobili totalmente esenti, sia nel caso di uso promiscuo per attività socialmente rilevanti e altre attività, circostanza che li rende parzialmente imponibili. Il Quadro C è dedicato alla determinazione dell’imposta e il Quadro D, è relativo alle compensazioni e rimborsi.